Как осуществляется бухгалтерский учет финансовых вложений?
Финансовые вложения — собственные средства фирмы, затраченные с целью получения дохода на покупку части уставного капитала сторонней организации, акций, а также выданные займы.
Вложением считаются расходы, соответствующие определённым требованиям:
- они будут приносить выгоду, прибыль, полученную в виде дивидендов и процентных отчислений;
- имеются все документы, которые подтверждают право организации на получение дохода от этих затрат;
- компания получила риски, связанные с вложением средств, то есть возможность убытка из-за банкротства заёмщика, потери ликвидности и т. п.
Нюансы процесса
Учёт таких вложений осуществляется в соответствии с ПБУ 19/02. Суммы фиксируются на счёте 58.
Законодательство определяет в качестве инвестиций:
- долю в капитале зависимого предприятия;
- займы сторонним фирмам, сотрудникам, другим лицам;
- депозитные счета в банках.
При этом законодательством установлено, какие затраты не подлежат учёту как вложения:
- выкупленные для реализации или ликвидации собственные акции, их суммы отражаются на счёте 81;
- вложения в имущество, предназначенное для дальнейшей сдачи в аренду, эти суммы показываются на счёте 03;
- векселя, переданные предприятию в счёт реализованных товаров, их стоимость отражается на счёте 62;
- художественные ценности, произведения искусства, купленные не для использования в производстве.
В учёте для более качественного контроля существует классификация инвестиций по сроку использования:
- краткосрочные, то есть произведенные на период менее года;
- долгосрочные, то есть созданные на отрезок времени длительностью от 12 месяцев.
Для определения точной суммы, которая будет перенесена на счёт 58, используется разделение на два вида:
- Инвестиции, у которых возможно установить их рыночную стоимость. Они показываются в балансе именно по этой цене, при этом сумма периодически корректируется для актуализации учёта. Переоценка осуществляется раз в месяц или поквартально, при этом полученная разница включается в прочие доходы или расходы.
- Вклады, рыночная стоимость которых не определяется. Такие инвестиции показываются по первоначальной стоимости, то есть совокупности всех затрат на их приобретение.
Все аспекты данной процедуры подробно разобраны на следующем видео:
Зачем нужен учет?
Учёт вложений должна осуществлять каждая фирма. На это существует три причины:
- Постоянный контроль. Финансовое положение предприятий меняется в зависимости от экономической ситуации на рынке и в стране. Чтобы не потерять деньги, важно вести учёт инвестиций по каждому контрагенту отдельно.
- Анализ динамики роста прибыли. Учёт позволяет подтвердить целесообразность вложений, предотвратить потери и риски, следить за процессом работы инвестиций.
- Прозрачность дохода. Учёт позволяет определить, какие инвестиции более прибыльные, а какие приносят меньше выгоды.
Однако просто его вести недостаточно. Важно уметь использовать эту информацию для определения более выгодных вложений.
Все нюансы финансового планирования на предприятии разобраны здесь.
Первичные документы
Основные документы, при наличии которых инвестиции принимаются к учёту:
- Договор. Составляется в соответствии с ГК РФ. В соглашении указываются права и обязанности сторон, сроки и порядок оплаты, стоимость предмета контракта и прочее. Оформляется на бумажном носителе. Соглашения, составленные для совершения сделок с ценными бумагами, обязательно регистрируются в специальных организациях.
- Акт приёма-передачи — документ, подтверждающий переход предмета сделки от одной стороны к другой. Включает в себя подробное описание этого имущества. Составляется в полном соответствии с контрактом. Заверяется собственноручными подписями и печатями.
- Выписка из реестра акционеров. Содержит полные сведения о владельце бумаг, типе акций, их количестве, а также описание необходимых параметров.
- Выписка со счёта депо. В документе указаны параметры счёта, реквизиты ЦБ, информация об эмитенте. Некоторые бумаги не имеют вещественного представления. Акции множества предприятий, государственные облигации обращаются в бездокументарной форме, то есть при покупке владелец не может получить их в виде реальной бумаги. Первичными документами, необходимыми для постановки на учёт таких акций, являются выписка из реестра и со счёта депо.
- Сертификат эмиссионной ценной бумаги. Необходим при осуществлении сделок с документарными бумагами. Выпускается эмитентом. Законодательством установлены реквизиты, подлежащие обязательному включению:
- численность бумаг, подтверждаемых этим документом;
- тип ЦБ;
- серия, номер и прочие параметры;
- наименование выпустившей их компании;
- местоположение предприятия, выпускающего акции;
- подписи директора эмитента и лица, выдавшего сертификат;
- печать;
- другие реквизиты, зависящие от вида ценных бумаг.
Порядок учета с примерами проводок
Записи в журнале хозяйственных операций зависят от того, какое именно имущество было передано в качестве вклада, какие ценные бумаги приобретены:
- Финансовыми вложениями могут быть вклады в уставный капитал сторонней фирмы. Предприятие-инвестор делает у себя соответствующие проводки. Корреспондирующие счета зависят от типа актива.
Основные средства:Операция Дебет Кредит Списана стоимость ОС 01.2 01.1 Списана амортизация 02 01.2 Имущество передано в уставный капитал 76 01.2 Начислена стоимость инвестиции 58.1 76 Нематериальные активы:
Операция Дебет Кредит Списана первоначальная стоимость 04.2 04.1 Списана амортизация 05 04.2 НМА переданы 76 04.2 Стоимость инвестиции 58.1 76 Материалы:
Операция Дебет Кредит Отгружены партнеру материалы, товары 76 10 (43, 41) Стоимость инвестиции 58.1 76 Финансовые средства:
Операция Дебет Кредит Списаны деньги для перечисления 76 51 Переданы в УК деньги 58.1 76 - Один из самых распространённых способов вложения денег — покупка ЦБ. Проводки:
Операция Дебет Кредит Заключён контракт на покупку акций 58.1 76 Затраты на покупку ЦБ 58.1 76 Выплачена задолженность за приобретение ЦБ 76 51 (52) - Инвестиция может быть сделана в виде покупки долговых бумаг. Процедура приобретения и получение дивидендов сопровождаются записями:
Операция Дебет Кредит Покупная стоимость ЦБ 58.2 76 Оплачены принятые обязательства 76 51 (52) Списана разница между покупной и номинальной стоимостью 91.2 58.2 Начислены проценты 76 91.1 Перечислены проценты 51 (52) 76 - Инвестициями также могут быть кредиты, выданные под проценты сторонним фирмам, сотрудникам и прочим лицам. Проводки:
Операция Дебет Кредит Перечислены получателю средства кредита 58.3 51 Начислены проценты к получению 76.3 91.1 Получены проценты по кредиту 51 76.3 Долг погашен партнёром 51 58.3 - Одним из видов инвестиций является товарный кредит. Это особая форма займа, выраженная в отсрочке отплаты отгруженной продукции. Сроки и условия утверждаются в договоре поставки. У заимодавца в учёте фиксируются следующие проводки:
Операция Дебет Кредит Переданы ТМЦ по себестоимости 76 10 (43, 41) Начислен НДС 76 68 Отражены инвестиции 58.3 76 Получены ТМЦ для ликвидации задолженности 10 (41, 43) 76 Начислены проценты 76 91.1 Получены проценты 51 76 Списаны инвестиции в связи с выплатой кредита 76 58.3
Переоценка
Величина вложений должна регулярно корректироваться. Организация сама выбирает период уточнения стоимости. Как правило, он равняется месяцу или кварталу.
Для уточнения суммы всех акций, имеющих точную рыночную стоимость, используется прямой способ регулярной переоценки. При этом на счёте 58 устанавливается новая величина, а разница включается во внереализационные расходы или прочие доходы.
| Операция | Дебет | Кредит |
|---|---|---|
| Дооценка вложений | 58 | 91 |
| Уценка вложений | 91 | 58 |
Для корректировки величины ЦБ, у которых отсутствует рыночная стоимость, переоценка осуществляется косвенным методом. При этом компания формирует специальный резерв под обесценение финансовых вложений, если доходность акций уменьшается. Во время роста прибыльности резерв списывается, и стоимость бумаг постепенно восстанавливается.
В учёте процесс переоценки по этому методу фиксируется следующим образом:
| Операция | Дебет | Кредит |
|---|---|---|
| Создан резерв | 91.2 | 59 |
| Снижение стоимости ЦБ | 91.2 | 59 |
| Повышение стоимости ЦБ | 59 | 91.1 |
| Списан резерв | 59 | 91.1 |
Списание
Выбытие приобретённых инвестиций из состава актива происходит по причине реализации ЦБ, передачи другим предприятиям, в том числе в качестве вклада в капитал, погашения их стоимости.
Вложения без рыночной стоимости списываются одним из указанных способов:
- По цене первых приобретений. При этом во время списания бумаг они оцениваются по стоимости, которая была установлена при покупке первых из них. Например, организация купила 10 акций по цене 15 рублей и 20 акций по цене 17 рублей. Через некоторое время было продано 13 бумаг. При списании сначала выводятся 10 ЦБ по 15 рублей, остальные 3 оцениваются по 17.
- По средней стоимости. Она рассчитывается как частное от деления общей суммы одного типа ценных бумаг и их численности.
- По стоимости единицы. Во время списания каждая акция оценивается только по собственной стоимости приобретения.
В учёте процесс списания сопровождается записями:
Учет текущих финансовых инвестиций
Продолжение . Начало см. «ШБ» №46 за 2003 р.
В предыдущей публикации мы выяснили, каким образом трактуется термин «финансовые инвестиции» в бухгалтерском и налоговом учете, определили объекты учета финансовых инвестиций и привели их классификацию. Теперь, давайте рассмотрим, как следует отражать текущие финансовые инвестиции (далее — ТФИ) в бухгалтерском учете.
Первоначальная оценка ТФИ
Соответственно П(С)БУ 12, приобретенные предприятием ТФИ первоначально оцениваются и отражаются в бухучете по себестоимости. В свою очередь, себестоимость определяется в зависимости от формы уплаты (денежным средством, обмен на другие активы и т. д.) при приобретении ТФИ. При выполнении обычного договора купли-продажи (например, купля ЦБ (ФИ) за денежные средства), себестоимость ТФИ состоит из цены ее приобретения (например, стоимости ЦБ на фондовом рынке), а также других расходов, а именно: комиссионных вознаграждений посредников, таможенной пошлины, налогов, сборов, обязательных платежей и других затрат, непосредственно связанных с приобретением такой финансовой инвестиции. Если же приобретение ТФИ осуществлено путем обмена на ЦБ собственной эмиссии или на другие акты (например, основные средства, нематериальные активы, запасы и т. д.), то себестоимость определяется по справедливой стоимости 1 (см.таблицу 1), соответственно, или переданных ЦБ или других активов.
Определение справедливой стоимости приобретенных идентифицированных активов и обязательств 2
| № п/п | Объекты определения справедливой стоимости | Определение справедливой стоимости |
| 1 | Ценные бумаги | Текущая рыночная стоимость на фондовом рынке. При отсутствии такой оценки — экспертная оценка. |
| 2 | Дебиторская задолженность | Теперешняя (дисконтованная) сумма, которая подлежит получению, определена в соответствии с текущей процентной ставкой за вычетом резерва сомнительных долгов и расходов на по-лучение дебиторской задолженности в случае необходимости. Дисконтирование не осуществляется для краткосрочной задолженности, если разница между номинальной суммой дебиторской задолженности и дисконтированной несущественна (меньше 5% номинальной суммы). |
| 3. 3.1. | Запасы: Готовая продукция и товары | Цена реализации за минусом расходов на реализацию и суммы надбавки (прибыли), исходя из надбавки (прибыли) для аналогичной готовой продукции и товаров |
| 3.2. | Незавершенное производство | Цена реализации готовой продукции за минусом расходов на завершение, реализацию и надбавки (прибыли), рассчитанной по размеру прибыли аналогичной готовой продукции |
| 3.3. | Материалы | Восстановленная стоимость (настоящая себестоимость приобретения) |
| 4. 4.1. | Основные средства Земля и сооружения | Рыночная стоимость |
| 4.2. | Машины и оборудование | Рыночная стоимость. В случае отсутствия данных про такую стоимость — восстановленная стоимость (себестоимость приобретения за минусом суммы износа на дату оценки). |
| 4.3. | Другие основные средства | Востановленная стоимость (себестоимость приобретения за минусом суммы износа на дату оценки). |
| 5. | Нематериальные активы | Текущая рыночная стоимость. Из-за отсутствия такой стоимости — оценочная стоимость, которую предприятие уплатило бы за актив в случае операции между осведомленными, заинтересованными и независимыми сторонами, исходя из имеющейся информации |
| 6. | Чистые активы или обязательства по пенсионным программам с предусмотренными выплатами | Настоящая (дисконтированная) сумма надлежащих выплат пенсий за минусом справедливой стоимости любых активов пенсионной программы |
| 7. | Налоговые активы и обязательства | Сумма налоговых льгот или налогов, которые подлежат уплате, возникающие вследствие объединения предприятий |
| 8. | Текущие и долгосрочные обязательства | Настоящая (дисконтированная) сумма, которая может выплачиваться при погашении задолженности, определенной по соответствующим текущим процентным ставкам. Дисконтирование не осуществляется для краткосрочных обязательств, если разница между номинальной суммой обязательства и дисконтированной несущественна (меньше 5% номинальной стоимости) |
| 9. | Отягощающие контракты и другие идентифицированные обязательства | Настоящая (дисконтированная) сумма, которая подлежит уплате при погашении обязательства, определенная по соответствующей текущей процентной ставке |
1 Согласно п.4 П(С)БУ 19, справедливая стоимость — это сумма, по которой может быть осуществлен обмен актива, или оплата обязательства в результате операции между осведомленными, заинтересованными и независимыми сторонами.
2 Идентифицированные активы и обязательства — это приобретенные активы и обязательства, которые на момент приобретения отвечают критериям признания статей баланса, установленных П(С)БУ 2.
Рассмотрим на конкретном примере, как отразить в учета приобретение ТФИ.
Предприятие „Альфа» приобрело 40 акций предприятия „Фонд» (см. таблицу 2). В соответствии с договором, акции могут быть свободно реализованы предприятием „Альфа» в любой момент, или же предприятие „Фонд» выкупит 10 акций у предприятия „Альфа» через 2 месяца после продажи (цена акций не изменится), а 30 акций — на протяжении года.
| № п/п | Акции, шт. | Приобретение акций | ||
| Купля за денежные средства | Обмен на реализованную готовую продукцию (справедливая стоимость), тыс. грн. | |||
| Цена (стоимость) акций, тыс. грн. | Расходы , связанные с приобретением акций, тыс. грн. | |||
| — 1 — | — 2 — | — 3- | — 4 — | — 5 — |
| 1 | 10 | 10 | 5 | 12 |
| 2 | 30 | 20 | 8 | 14 |
После приобретения акций (ТФИ), предприятию «Альфа» нужно сделать проводки в бухгалтерском учете, применяя счет 35 „Текущие финансовые инвестиции»» 3 и его субсчета — 351 «Эквиваленты денежных средств» (относительно 10 акций) и 352 «Другие текущие финансовые инвестиции» (относительно 30 акций) (см. таблицу 3 ).
| № п/п | Содержание операции | Бухгалтерский уч ет 4 | ||
| Дт | Кт | Сумма, грн. | ||
| 1. | Приобретены ТФИ и отображены как: а) эквиваленты денежного средства | |||
| 1.1. | оплачены с расчетного счета (стр.1 гр.3 табл.2+ стр.1 гр.4 табл.2) | 351 | 311 | 15000 |
| 1.2. | получены инвестиции в оплату за реализованную готовую продукцию 5 (стр.1гр.5 табл.2) | 351 | 361 | 12000 |
| 2. | б) другие текущие финансовые инвестиции | |||
| 2.1. | оплачены с расчетного счета за 20 акций (стр.2 гр.3 табл.2+ стр.2 гр.4 табл.2) | 352 | 311 | 28000 |
| 2.2. | получены инвестиции (10 акций) в оплату за реализованную готовую продукцию (стр.2 гр.5 табл.2) | 352 | 361 | 14000 |
Предприятие „Альфа» получило ТФИ 6 на общую сумму 69 тыс.грн., которые учитываются согласно требованиям 7 бухучета на двух субсчетах.
3 По дебету счета 35 отражается приобретение (поступление) эквивалентов денежных средств и других текущих финансовых инвестиций, по кредиту — уменьшение их стоимости и убытие.
4 Кроме приведенных в таблице 3, счет 35 «Текущие финансовые инвестиции» кореспондирует по дебету с кредитом счета: 30 (при уплате по инвестиции денежными средствами), 37 (получение инвестиций и погашение дебиторской задолженности), 46 (осуществление взноса в уставной капитал), 73, 14, 16, 18 и др.
5 Учет реализации готовой продукции не приводится.
6 Согласно П(С)БУ 12, предприятие по приобретенным ТФИ может получать финансовый доход в виде дивидендов, процентов, роялти и ренты, кроме случаев, когда такие поступления не отвечают критериям признания дохода, установленным П(С)БУ 15.
7 В соответствии положениям Инструкции №291, аналитический учет ТФИ проводится по видам финансовых инвестиций с обеспечением возможности получения информации об этих инвестициях как на территории Украины, так и за границей.
Уменьшение суммы ТФИ и определение финансовых результатов
При продаже акций стоимость ТФИ уменьшается 8 . В этом случае разница между чистой выручкой от реализации ТФИ (акций) и балансовой стоимостью признается прибылью или убытком.
7 Счет 35 «Текущие финансовые инвестиции» кореспондирует по кредиту с дебетом счета: 14 (при признании ТФИ долгосрочной финансовой инвестицией), 31 (возвращение финансовой инвестиции по цене приобретения), 18, 42, 85, 97, 99.
Давайте рассмотрим, как уменьшится сумма ТФИ в случае продажи акций на конкретном примере, используя также данные примера 1.
Предприятие „Альфа» на протяжении 2 месяцев с момента приобретения реализовало: 10 акций (стр.1 гр.2 табл.2) предприятию „Фонд» (стоимость 10 акций с момента продажи равняется их себестоимости и составляет 27 тыс. грн. (10* *(27000:10)); 5 акций (стр.2.1. табл.3) предприятию „Рост» (рыночная стоимость 5 акций с момента продажи — 17000 грн., себестоимость 5 акций равняется 7 тыс. грн. (5*(28000:20)); 15 акций (стр.2.1. табл.3) предприятию „Вест» (рыночная стоимость 15 акций с момента продажи — 16000 грн., себестоимость 15 акций равняется 21 тыс. грн. (15*(28000:20)).
В бухгалтерском учете предприятие „Альфа» осуществит такие проводки:
| № п/п | Содержание операции | Бухгалтерский учет 9 | ||
| Дт | Кт | Сумма, грн. | ||
| 1. | Реализация акций предприятию «Фонд» (выбытие ТФИ). Получены денежные средства на текущий счет. | 311 | 351 | 27000 |
| 2. | Реализация акций предприятию «Рост» | |||
| 2.1. | Получены денежные средства на расчетный счет | 311 | 741 | 17000 |
| 2.2. | Отражена себестоимость реализованных акций (уменьшение ТФИ) | 971 | 352 | 7000 |
| 2.1. | Определен финансовый результат (в конце отчетного периода) | 741 793 | 793 971 | 17000 7000 |
| 3. | Реализация акций предприятию «Вест» | |||
| 3.1. | Получены денежные средства на расчетный счет | 311 | 741 | 16000 |
| 3.2. | Отражена себестоимость реализованных акций (уменьшение ТФИ) | 971 | 352 | 21000 |
| 3.3. | Определен финансовый результат (в конце отчетного периода) | 741 793 | 793 971 | 16000 21000 |
Из таблицы 4 видно, что при выбытии ТФИ, в данном случае, при их реализации предприятию «Фонд», себестоимость акций равняется реализационной стоимости и финансовые результаты определять нецелесообразно. Что касается реализации акций другим предприятиям, то в одном случае мы имеем доход (кредитовое сальдо счета 793, сумма 10000 грн. (17000 — 7000), а в другом случае — убыток (дебетовое сальдо счета 793, сумма 5000 грн. (21000 — 16000). В конце отчетного периода предприятие „Альфа» будет иметь доход от проведенной операции в сумме 5000 грн.(10000 — 5000), равное кредитовому сальдо счета 793. Не реализованные ТФИ (стр.2.2. таблицы 3) будут отражены на дату баланса предприятием „Альфа» в составе оборотных активов по справедливой стоимости (смотри ниже).
Оценка ТФИ на дату баланса
Согласно п.8 П(С)БУ 12, ТФИ на дату баланса отражаются по справедливой стоимости 10 . В то же время, сумму увеличения или уменьшения балансовой стоимости ТФИ на дату баланса следует относить к составу других доходов (счет 74 „Другие доходы») или других затрат (счет 975 „Уценка необоротных активов и финансовых инвестиций») соответственно. Отметим, что сравнение (оценка) ТФИ по справедливой и балансовой стоимости осуществляется по каждой финансовой инвестиции отдельно. Рассмотрим пример.
10 ТФИ, справедливую стоимость которых достоверно определить невозможно (например, отсутствующий идентичный актив на рынке, а также при определенных обстоятельствах отсутствие возможности сделать экспертную оценку и т. д.) отражаются на дату баланса по их себестоимости с учетом уменьшения полезности инвестиции. Потери от уменьшения полезности инвестиции отображаются в составе других затрат с одновременным уменьшением балансовой стоимости ТФИ.
Предприятие „Альфа» на протяжении октября 2002 г. приобрело по 10 акций у:
— предприятия „Фонд» (см. прим. 1, табл.3 стр 2.2.);
— предприятия „Айс», себестоимость акций на момент приобретения — 3000 грн., справедливая стоимость (экспертная оценка) по состоянию на 31.12.2002 г. — 2800 грн.:
— предприятия „Локо», себестоимость акций на момент приобретения — 2000 грн., справедливая стоимость (экспертная оценка) по состоянию на 31.12.2002 г. — 2400 грн.:
Справедливая стоимость 10 акций предприятия „Фонд» будет равняться, например, стоимости этих акций, определенной с помощью экспертной оценки, поэтому дополнительных проводок предприятию „Альфа» делать не нужно. По состоянию на 31.12.2002 г. по этой ТФИ будет дебетовое сальдо по счету 352 в сумме 14000 грн. (см. прим. 1, табл.3 стр 2.2.). Что касается акций, приобретенных у других предприятий, то предприятию „Альфа» по состоянию на 31.12.2002 г. нужно сделать их переоценку и осуществить в бухгалтерском учете дополнительные проводки (см. табл.5).
Учет необоротных активов 
